三、税收协定

税收协定是一种以调整国际税收权益分配关系及税务关系为对象的国际公法规范，它是目前国际问协调税收管辖权的最主要、最有效的形式。

在由众多的相互独立的税收当局组成的世界上，一个纳税单位可能处于两个以上的税收当局的管辖权之下，例如，一个企业的法律住所在一个国家， 经营业务在另一个国家，总部又在第三国。该企业如何纳税，如何避免就同一税源向这些税收管辖权纳税？此问题的解决有赖于认识企业有权不承担过多的税负和不同税收当局有权获得税收。

有权征税是主权国家的重要权利，但世界上不存在明确而统一的税收管辖权理论，也没有一个国际法对谁有权征税和一个国家税收管辖权的范围有多大作出具体规定。因此，跨国界业务会受到不同税收政策的税收管辖权重叠所带来的问题或机会的负面或正面影响。

有关对谁征税和对什么来源征税的税收体制在国与国之间相差甚远，结果是两个税收管辖权可能对同一笔财产或收入提出征税要求。这是有关国家政府对企业在海外的纳税实行抵免并商定双边税收协定的原因。国际税收协定依其内容大致分为两类：一类是主要关于对从事国际运输业务的海运企业和空运企业避免国际双重课税的单项国际税收协定；另一类是主要关于所得

④ Philip R. Cateora and john M. Hess，Internatonal Marketing，Richard D. Irwin，1979，p.197.

税和财产税课征的综合性国际税收协定。我国自进入 80 年代以来，已与 30 多个国家签订了综合性双边税收协定。

国际税收协定的基本内容是：①协定适用的纳税人的范围和税种的范围，前者一般为缔约国一方的居民或同时为缔约国各方居民的人（自然人、法人和没有法人地位的直接税纳税实体），后者则为具体的税种，如协定涉及的是所得税，则列出所得税税种名称。对于未列入协定的税种，缔约国各方一般对协定的有关规定不承担义务。②缔约国作为非居住国行使地域管辖权课税的范围及限制条件。③居住国实行的消除国际双重课税的方法。在综合性国际税收协定中，居住国对已由非居住国一方行使地域管辖权课税的所得或财产消除国际双重课税的方法有豁免法和抵免法两种。④缔约国相互给予对方国民以无差别待遇。⑤缔约国进行国际税务合作的方法和要求，一般包括相互交换税收情报的内容和方法，相互提供税务调查帮助，对税务情报的保密措施，以及对税务情报交换的限制等。

国际税收协定的趋势是跨国经营企业的东道国的课税率最高为其母国的税率。这种政策既能最大限度地增加东道国的税收份额，又不至于增加企业的总税负。另一个趋势是利用税收优惠吸引跨国经营活动。当然，此项政策的最终效果取决于母国政府是否愿意给予税收饶让，即母国在计税时是否将企业在国外取得的税收减免额当做已纳税额。

现在尚未出现多边税收协定，但有两个最重要的国际税收协定范本——

《经合组织范本》和《联合国范本》给有关国家之间签订双边税收协定提供了示范性文件。经济合作与发展组织于 50 年代初着手、1977 年正式通过的

《关于所得和资本避免双重课税的协定范本》对于指导经合组织成员国之间以及经合组织成员国与其他国家之间签订国际税收协定起了很重要的作用， 但由于该范本或多或少地从经合组织国家利益出发，不能很好地代表发展中国家的利益，故联合国经社理事会于 1961 年组成发达国家和发展中国家之间

税收谈判专家小组，经过多年工作，于 1977 年制订了《发达国家与发展中国家关于避免双重课税的协定建议草案》，1979 年正式通过，成为指导发展中国家签订国际税收协定的规范性文件。