国外分公司财务报表折算

跨国公司为了编制合并财务报表，就必须首先将各国外分公司的财务报表进行折算——从国外分公司的记帐本位币换算为母公司的记帐本位币。在实务中，又是首先折算国外分公司的试算平衡表的。根据美国财务会计准则委员会第 8 号公告，在时态法下，试算平衡表各项目适用的折算汇率分别为： 1）现金、应收帐款及应付帐款适用现行汇率； 2）设备适用历史汇率； 3） 销货收入、商品购进及经营费用适用平均汇率； 4）分公司与母公司的往来帐户余额，包括缴给母公司款项、母公司拨入款项、母公司权益及母公司拨入设备，适用反比汇率。仍以前述的德国子公司和芝加哥母公司的情况为例， 按照上述方法进行折算，折算后的试算平衡表如下：

德国子公司试算平衡表折算

（1992 年 12 月 31 日）

上表中折算汇率的确定方法是： 1） 1992 年 12 月 31 日的通行汇率为故现行汇率即为 0. 50，亦即 50％； 2）平均汇率是将子公司缴给母公司款项的美元价值总和除以该款项的马克价值总和计算而得的，本例中即为 ： （20160 十 26000） （42000＋50000） X100％＝50. 174％； 3）

历史汇率即为业务发生之日的通行汇率； 4）反比汇率就是母公司帐薄中所记载的关于母公司与子公司往来业务的记帐汇率。

本例中，折算前各帐户借贷双方总计数均为 390000 马克，但折算后借方

总计数为 196350 美元，而贷方总计数则为 196835 美元，借贷双方失去了平衡。这是由于折算过程中各项目所使用的折算汇率不同所引起的。为此，就

必须作一笔调整分录，调整借贷双方中较小的总计数（本例中为借方总计数 196350），使之与另一方总计数相平衡。这个调整额就是所谓的汇率调整。汇率调整是衡量因汇率变动而导致的利得和损失的。如果借方余额总计

数大于贷方余额总计数，其差额就是汇兑利得；反之。如果贷方余额总计数大于借方余额总计数，则其差额就是汇兑损失。在本例中，汇兑损益仅仅是由折算引起的。这与由进出口贸易所引起的汇兑损益是不同的。

汇率调整有两种类型：业务性汇率调整和折算性汇率调整。前者是因完成某项交易业务所必须的货币兑换而引起的。后者则只是为了以另一种货币重新表述原来的数字所引起的汇率调整。由于业务性汇兑损益是直接因交易业务所造成的，故被视为已实现损益。这些已实现损益在当期的收益确定中反映出来——作为经营收入和经营费用的调整项目。折算性损益则与此不同，它们并非由于交易业务而引起，故被视为未实现损益。这种汇兑损益产生之后该如何处理，便是一个问题。对这种未实现损益采取何种处理办法， 取决于不同的观察角度。如果从国外分公司的角度来看，就可能不予考虑。原因有二： l）如果国外分公司有此种汇兑损益，就会扭曲其本来的财务关系，易引起误解； 2）较之产生汇兑损益的时态法等折算方法，也许不致产生此种损益的现行汇率法更为现实。然而，如果从母公司的角度来看，则可以通过下列两种方式进行处理：a.同已实现损益一样，作为所得或损失处理； b.作为资产负债表上的一个递延项目。目前，美国、加拿大赞同前一种处理方法，即认为应作为利得或损失处理，而欧洲大陆及英国等国家则赞同后一种处理方法，即认为应作为资产负债表上的一个递延项目。

在对汇兑损益处理作了如上讨论之后，我们就可以重新回到国外分公司财务报表的折算上来了。当国外分公司的试算平衡表已经由外币（马克）折算为本币（美元）之后，就可以根据按折算后的数字重新编制国外分公司的财务报表了。本例中，期末存货有 10000 马克，按报表编制日现行汇率 0.50

计算，折合 5000 美元。折算后的会计报表为：

德国子公司折算后的资产负债表（美元）

（1992 年 12 月 31 日）

资 产 权 益

现金 34000 应付帐款 5000

应收帐款 5000 母公司权益 44000

商品存货 5000

设备 5000

总 计 49000 49000

上表中，母公司权益 44000 美元是通过如下计算而得的：德国子公司试

这里，净收益 23760 美元是从下面的收益表中取得的： 德国子公司折算后的收益表（美元）

（1992 年度）

1992 年 12 月 31 日，母公司应将子公司净收益结转到子公司权益帐户， 分录为：

借：子公司权益 23760

贷：子公司净收益 23760

在完成了如上所述的国外分公司财务报表的折算之后，就要将忻算后的国外分公司试算平衡表与母公司的试算平衡表相合并，在此基础上，即可编制出合并财务报表。

母公司的试算平衡表是根据母公司的帐簿记录编制的。本例中，芝加哥公司（母公司）的试算平衡表如下：

芝加哥公司试算平衡表

（1992 年 12 月 31 日）

母公司期末存货为 90000 美元。

将以上所示的母公司试算平衡表与德国子公司的试算平衡表相合并，即可得到如下所示的合并财务报表（见表 3-3）。

最后须指出，经过折算的财务报表，对于折算过程中各项目所采用的折算汇率，以及折算损益的处理等，都应通过注释加以揭示。