合并收益表的编制

股权公司取得附属公司股份之后，就需编制合并收益表。与合并资产负债表的编制相类似，为了避免重复，必须抵消合并收益表中的公司间项目。需要抵消的公司间项目主要是成对的收入与费用，以及有资产留存的公司间销售。

成对的收入与费用可能是由商品的销售或劳务的提供引起的，也可能是由公司间货款或持有公司债券所引起的。例如，H 公司向 K 公司借款 100000 美元，年利率 10％。则 H 公司每年利息费用 10000 美元，同时，K 公司则有10000 美元的利息收入。从合并的观点来看，这些往来项目对资产、负债及业主权益均无影响，只是发生了 H 公司与 K 公司间的资源转移，在编制合并报表时，这些相对帐目均应予以抵消。亦即，H 公司的应付票据应与 K 公司的应收票据抵消；K 公司的利息收入应与 H 公司的利息费用抵消。如果这种利息按权责发生制记帐，则 H 公司应付利息与 K 公司的应收利息抵消。

同样地，由于公司间相互提供劳务而产生的相对帐户也应予以抵消。H 公司可能租用了 K 公司的设备，于是，K 公司就有租金收入，H 公司则有租金支出。H 公司还可能有偿地向 K 公司提供特种劳务。这也会产生相对的收入和费用。

抵消成对的收入和费用帐，不会有什么困难。抵消的目的，完全是为了避免在合并收益表中虚计收入总数和费用总数。由于收入总数和费用总数以相同数额减少，这种抵消并不影响合并收益数。它也不影响集团中任何组成部分的收益数，不影响控制权益和少数股权之间的收益分配。

公司间的往来业务，特别是那些涉及销售有形资产的业务，如果购入方期末有资产留存，编制合并收益表时所需作的抵消，就不是简单地对销。这是因为，与出售资产一方的收入相对应的，不是购入方的费用，而是购入方持有的资产。

公司间的资产（产品）交易，如果是按成本计价结算的话，则情形较为简单。假定 K 公司将一台成本为 50000 美元的设备按成本售给 H 公司，H 公

司已在年底（合并收益表编制）之前支付了货款。那么，该年年底两公司有关帐目为：H 公司“设备”帐户借方余额 50000 美元，K 公司“销货成本”帐户借方余额 50000 美元及“销货”帐户贷方余额 50000 美元。这里，从

合并收益表编制的观点来看，应抵消的是 K 公司帐面上的“销货”与“销货成本”，即作如下抵消分录：

借：销货——K 公司 50000

贷：销货成本——K 公司 50000

在合并报表中可列示设备（减折旧 ）的帐面价值，但不能包括由设备转让而发生的收入或费用。设备的折旧由 H 公司入帐，不必抵消。在以后各年度内也毋需调整，H 公司的帐面记录反映设备投资的实况，帐面所记设备成本比正常交易中买来的要低，这种情况在自制资产时经常发生。

如果发生按成本计价结算的公司间产品交易，抵消的方法与上述设备（资产）交易情况相同，即将销售方的“销货”与“销货成本”对销即可。

公司间的资产（产品）交易也可能是按高于成本的价格结算的。假定 K 公司卖给 H 公司的成本为 50000 美元的设备，其售价为 80000 美元。若出售该项设备后立即编制合并报表，则公司间资产升值可用下列分录抵消：

若不直接冲减“设备”的帐面价值，则可设置一个对销帐户“备抵公司间设备升值”。

如果出售设备的当期，H 公司（购入方）计提折旧 8000 美元（＝80000 美元÷10 年）。然而，从合并报表编制的观点来看，应提折旧为 5000 美元

（＝50000 美元÷10 年）。所以，应将因公司间销售而多提的折旧费用 3000 美元予以抵消，即作如下抵消分录：

借，累计折旧——H 公司 3000

贷：已实现公司间销售利益 3000

第二年年初起，K 公司出售设备所实现的收益（30000 美元）已包含于 K 公司留存收益帐户余额之中。但其中的 1/10，即 3000 美元，已在第一年内实现。因此，第二年年底编制合并报表时，应作如下抵消分录：

上述“已实现公司间销售利益”帐户发生额 3000 美元，表示 K 公司帐上所递延的资产升值随着 H 公司使用设备而逐年为 K 公司所实现。从合并企业的观点来看，这种已实现公司间销售利益，可看作冲减了 H 公司帐上所记的折旧。因此，可以重编上述第一、第二年底抵消分录如下：

贷：设备——H 公司 30000

折旧费用——H 公司 3000

公司间的产品销售如果按高于生产成本的价格结算，那么，除了要按前述方法抵消“销货”与“销货成本”外，还要考虑期初存货和期末存货中任何公司间的存货升值。假设 K 公司按

每件售价 14 美元将 20000 件单位成本为 10 美元的产品卖给 H 公司。该

年中，H 公司已将其中 18000 件售出，年底结存 2000 件。那么，除了要作抵消“销货”与“销货成本”的分录外，还要抵消期末存货中的公司间升值部分。即作如下复合分录：

这笔分录说明，K 公司对 H 公司销售产品所致的公司间存货升值 80000 美元分为两个部分：1）由于H 公司对外销售而使 K 公司实现了的存货升值为72000 美元；2）H 公司年末结余存货 2000 件存留的存货升值 8000 美元。前者（72000 美元）确认为本年 K 公司收益；后者（8000 美元）则须递延到产品售给外界为止。