国际财务报表

如前所述，各国财务报表编报的原则和方法还是存在差别的。这里仅就主要的三大报表——资产负债表、收益表及资金报表——和合并财务报表作一概要的讨论。

资产负债表。是一种反映财务状况的报表，是最基本的财务报表。自从复式簿记方法产生之后，资产负债表就被应用到了会计工作中来。但是迄今为止，资产负债表的使用已形成了多种不同的形式。典型的形式有四种模式，即美国模式、英国模式、德国模式和澳大利亚模式。简要列示如下：

美国英国

资产：净资产：

流动资产固定资产

投资子公司

固定资产联合公司

其他资产流动资产

负债和股东权益：减：流动负债流动负债减：递延负债

长期负债代表净资产的负债：

递延所得税股本

股东权益准备金

德国澳大利亚

资产：股本、准备与负债：

已售股本应收款股本与准备

固定资产与投资长期负债与递延所得税

流动资产流动负债

递延及预付费用

本期净损失资产：

股本负债与股东权益：固定资产投资

公开准备流动资产

资产调整

估计负债和应计费用准备负债

四年以上长期负债递延收益

本期净利润

美国模式的资产负债表格式在加拿大、墨西哥、巴西、丹麦、日本等国也被采用。德国模式的资产负债表格式也被法国、荷兰以及澳大利亚等国采用。英国模式的资产负债表格式是最为独特的一种。

上述资产负债表格式上的差别，仅仅显示了各国资产负债表表面形式上的不同之处。此外，在资产负债表的各个部分，还存在着其他差异。例如，巴西的资产负债表中的流动资产项目就不包括活动资产，活动资产单独列示。在德国，长期负债必须是偿还期在四年以上的。偿还期在四年以内的负

债与流动负债一并列示。又如，德国和法国，当年利润单独列示于资产负债表最末行，如果发生年度经营亏损，则当年亏损列示于资产负债表中资产方的最末一行。

国际会计准则委员会于 1979 年颁布的第 13 号公告，即“流动资产与流

动负债”，于 1981 年正式生效。在这项公告中，给流动资产和流动负债所下的定义是，流动资产是指自资产负债表日起的一年内预期可实现或被消耗的资源；流动负债是指

自资产负债表日起的一年内预期须支付给债权人或须清偿的各种债务。显然，这两个定义与美国的情况是一致的。美国的现行会计实务与国际会计准则委员会的此项公告的要求，都是将流动资产和流动负债分别作为两大项目予以揭示，并加计流动资产、流动负债小计。而在不区分流动与非流动的情况下，就没有此种小计了。

国际会计准则委员会第 13 号公告还建议，流动资产与流动负债按其流动性列示，这也与美国现行实务一致。然而，这两者之间也存在一个差异，即国际会计准则允许将长期负债中的流动部分（一年内到期的长期负债）排斥在流动负债项目之外，以表明它与一般的流动负债之差别。

收益表。也是一种基本的财务报表。收益表的编报，在有些国家（如英国）可能是十分简单和有限的，而在有些国家

（如德国）则可能是非常复杂的。这里以英国、日本、澳大利亚、德国等国为例，对各种不同的收益表作一比较。

英国分组周转额

所得税及非常项目前利润减：当年应纳所得税

所得税后、非常项目前利润减：非常项目

可分配给母公司股东的利润

日本销售收入

减：销售成本销售毛利

减：销售及管理费用经营收益

加：非经营收入本期毛利

减：非经营支出本期净收益

澳大利亚销售收入

减：销售成本经营利润

加：投资收益

减：利息支出税前利润

减：应付所得税非常项目前净利润减：非常项目

非常项目后净利润上年度未拨定利润上年度调整

普通准备结转数可分拨盈余

股利

结转普通准备

结转资本利益准备年末未拨定利润

德国销售净额

完工及未完工产品的增加或减少额其他固定资产制造成本

支出总额

销售过程中消耗的原材料、用品及外购物品毛利

来自利润转移协议的收益来自贸易投资的收益

来自其他长期投资的收益其他利息及收益

来自固定资产退废及估价的收益来自注销总额备抵的收益

来自注销过大准备的收益其他收益

来自亏损转移协议的收益收益总计

工薪费用社会税收

退休金及救济金费用

固定资产与投资的折旧与摊消金融投资的折旧与摊消

流动资产减值及报废损失固定资产与投资的报废损失利息费用

所得税、财产税及其他税收来自亏损转移协议的损失其他费用

按利润转移协议可转移给母公司的利润

本期利润或亏损

以前年度结转来的利润或亏损准备金的支用

本年利润拨定准备金累计净利润或亏损

在美国、加拿大及日本等国，使用得最为普遍的是以销售为导向的收益表格式。但是，在各个国家之间，销售成本和费用等项目的界定却是有所差异的。在有些国家，折旧费用往往被排斥在销售成本之外，作为一个独立的项目加以列示。在大多数国家，所得税费用也是单独揭示的。

德国的收益表是以生产为导向的，而法国的收益表又是与以生产为导向的经营情况表相伴的。这种报表不易识别销售成本，而对产品的增值额和销售收入额同样重视。

在各国的收益表上，非常项目的利润和损失一般都单独列示，但关于什么是非常项目利润或损失的定义又却不尽相同。早在 1966 年，美国会计原则

委员会发布的第 9 号意见书就给非常项目利益或损失下过定义，并陆续被一

些国家采纳。该委员会于 1973 年发布的第 30 号意见书又对这一定义作了修改，强调其“非常性质”和“非经常发生”这两个特点。但是，这一修改后的定义基本上没有被别的国家采纳。

资金报表。也称财务状况变动表。在美国，自 1971 年会计原则委

员会第 19 号意见书发布之后，资金报表已成为继资产负债表和收益表之后的第三种必报报表，故又名“第三报表”。此后，加拿大、秘鲁、巴拿马等国也陆续要求编报此表。国际会计准则委员会于 1977 年颁布、1978 年生效的题为“财务状况变动表”的第 7 号公告，要求财务报表应包括一张反映企业融资和投资活动的报表。这项公告基本上适应了美国公认会计原则。后来，美国财务会计准则委员会第 95 号财务会计准则公告《现金流量表》，要求企业编制现金流量表，以此取代先前以营运资金编制的财务状况变动表。该项公告的具体要求是：1）在表式中，分段揭示来自经营活动、投资活动和筹资活动的现金流量。2）提倡按直接法编制现金流量表，即对经营活动提供的现金净额，同样地按各类经济业务分项揭示其导致的现金增减变动。但也允许仍按调节法揭示经营活动提供的现金净额。3）在按调节法揭示经营活动提供的现金净额时，不再从“未计入非常损益的净收益”开始，而是从净收益开始，进行调整。4）对不影响现金流量的重要交换性交易，与非现金的投资活动和筹资活动事项一起，改为以表下项目揭示。

财务合并报表。关于合并财务报表的政策，各国之间的差异比较大。基本可归纳为二种情况：
l）为母公司股东编制合并财务报表，如美国。2）合并财务报表作为母公司财务报表的补充，如英国。3）母公司合并财务报表的编报仅仅是为了股东的需要。

国际会计准则委员会 1976 年颁布并生效的第 3 号公告，即“合并财务报表”，旨在减少上述差异。这项公告要求母公司将其所有子公司的财务报表加以合并，除非母公司对该子公司的控制是暂时的，或者因子公司资金转移受到长期、严格限制而削弱了母公司对它的控制力。