一、合并财务报表的性质与目的1.合并财务报表的性质

当一家公司拥有另一家公司有表决权的股票超过 50％时，通常有权选出董事会的大部分董事，因而可左右其决策，控制其业务。一家公司通过拥有另一公司股票而加以控制时，持有股票的公司叫做控股公司或股权公司，被控制的公司叫做附属公司或子公司。当然，拥有另一公司大部分有表决权的股票时，也并不一定能对其实行控制。美国会计程序委员会发布的《会计研究公报》第 51 号指出：“控制财务利益的通常条件是拥有大部分有表决权的股权。因此，作为一条普通原则，一家公司必须直接或间接地拥有另一家公司发行在外的全部有表决权股票的一半以上，才有条件编制合并财务报表。然而，这条普通原则也有一些例外。例如，凡是临时性控制的附属公司，或其控制权不属于大股东的，就不应该合并。”

许多公司拥有别的公司的有表决权股票数不到一半而实现了控制。这是由于附属公司有表决权的股票较为分散，而控股公司却握有较大股权，且大部分有表决权的股东对公司的业务较为冷漠，或对大股东的业务决策感到满意。另外，对于附属公司的控制权，也可由公司之间的关系产生，而不是利用股票所有权产生。例如，借债的条件，可能把公司控制权转移给债券持有人。

如果附属公司的活动可以由控股公司作为其业务活动的一个部分来完成，就要编制合并财务报表。从一定意义上说，附属公司尤如一般公司内部的一个部门或分部。凡是为控股公司或其他附属公司服务的附属公司业务， 都构成企业整体的一部分。这些业务包括： 1）制造零件或大类产品，或者提供煤气、水、电力或运输等服务； 2）销售由联营公司所生产的产品或劳务； 3）提供生产技术和企业管理方面的服务和建议； 4）为联营公司保管财产、厂房和设备；5）经办分期付款合同，为联营公司推销货品提供资金。

按照整体经营的概念，凡被控制公司的业务活动，控股公司不能自行完成的，就不在合并之列。例如，一家商业银行的股票被一家非银行业的公司所持有，则该银行的财务报表就不能与控股公司的财务报表合并。关于这个问题，《会计研究公报》第 51 号提出下述准则：“在决定是否需要采取合并方针时，应该考虑旨在使财务状况的表达在当时情况下最有意义。应向报表的读者提供适合需要的资料，而不应该使不必要的细节成为读者的负担。因此，即使几家公司胜质不同，把财务报表全面合并可能是较好的，以免把大量的单独报表提交阅读。另一方面，对于控股公司的股东和债权人，如果分

别表述各附属公司有关具体业务的财务资料，比把这些资料列入合并报表更能提供信息，则编制单独的报表或联合式报表较为合适。”

如果一家附属公司没有列入合并报表，则控股公司对它的投资，列在控股公司的单独财务报表上。如果还有其他附属公司是合并的话，则反映在合并资产负债表中。对于公司之间的投资，以采用权益法为优。会计原则委员会在其第 10 号意见书中强调指出，对国内附属公司要求采用权益法。这种意

见在第 18 号意见书中再次作了肯定。