1.  国际税法
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3.2. 国际税收协定

国际税收协定，亦称国际税收条约，是指两个或两个以上的主权国家， 依照对等原则，通过政府问谈判所缔结的确走其在国际税收方面的权利义务的一种书面协定。它是目前国际法调整国际税收分配关系的主要法律表现形

式，也是国家相互之间协调税制差异和利益冲突，进行国际税收调整，实现国际税务合作的有效形式。国际税收协定的历史渊源最早可以追溯到上个世纪中叶。二次大战后国际税收协定得到迅猛的发展， 1963 年经济与发展组

织的 24 个发达国家早拟了一份避免双重征税协定，于 1977 年 4 月 11 日正式

颁布并命名为《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》范本共 7 章 30 条，强调了居民税收管辖权，是适宜发达国家之间的税收条约范本。1967 年根据联合国经社理事会的决议，由发达国家与发展中国家税务专家组成工作小组，于 1979 年公布了《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税

的协定范本》。范本共 7 章 29 条，它主要强调来源地税收管辖权，兼顾缔约国双方的利益，因此适宜为发展中国家所接受。

国际税收协定的基本结构：除了名称和序言外还包括以下必个方面的内容： （1）协定的适用范围； （2）定义； （3）对所得税的征税； （4） 避免双重征税的方法； （5）特别规定； （6）最后规定。

国际税收协定的主要内容：

  1. 避免和消除国际双重征税。避免和消除双重征税问题主要涉用两个方面的内容：

    （1）是对征税所得涉及他国或多国的情形下，确走应由哪一国行使优先征税权，由哪一国行使最终征税权以及哪一些可由一国独立征税权。 （2）是签订双边税收协定是在承认双方国家都拥有征税权的基础上确立的，可以商定双方能接受的某些限制，但不能否定任何一国的征税权。因此，通过签订国际税收协定，缔约国双方可以确定各自的征税范围；明确对哪些所得，应由来源国优先征税，而对哪些所得，应限制考源国征税权的行使。

关于跨国纳税人的营业所得，国际税收协定一般都规定，应由居住国行使征税权，但来源于收入来源国的常设机构的利润除外。关于跨国纳税人的投资所得，协定一般都规定采用税收分享原则，即在承认来源国对非居民纳税人的投资所得拥有优先征税权的基础上，同时又对来源国的征税权加以某种限制，例如，来源国应将其备项投资所得的预提税悦率适当降低，以保证居住国能分享一部分投资所得，关于跨国纳税人的个人所得，税收协定一般只规定仅由居住国或来源国单独行使征税权，关于跨国纳税人使用、出租和转让不动产所得，税收协定一般都承认应由该项不动产所在地一方的缔约国优先行使征税权。针对国际双重征税的既存事实，国际税收协定提供了两种解决方法，即免税法和抵免法。

  1. 避免税收差别待遇。避免税收歧视，实行税收无差别待遇原则是国际税法的一项重要原则。国际税收协定中一般都列入无差别待遇原则条款，以保证缔约国一方的人在缔约国另一方应负担的纳税义务，不与缔约国另一方的人在相同功类似的情况下所受到的纳税待遇不同或其负担更重。税收无差别待遇原则在国际税收协定中具体表现为：

    （1）国籍无差别； （2）常设机构无差别；（3）支付无差别；（4）资本无差别。

  2. 防止国际逃税与避税。鉴于纳税人利用各国税制的差异及其立法漏洞，进行逃避税的活动日益猖撅，因此防止国际逃避税已成为国际悦收胁定的重要内容。通过协定规定旨在加强国家间税务合作，以利于通过情报交换，

    尽可能堵塞逃避税现象的发生，对交换情报的范围，国际税收协定一般都下列出具体项目，而仅作出原则性的规定，主要涉及： （1）交换为实施税收协定的规定所需要的情报； （2）交换与税收协定有关税种的国内法律的情

报；

  1. 交换防止税收欺诈、偷漏税的情报。
  1. 国际税收饶让，国际税收饶让（Tax

    Sparing），是指居住国对于跨国纳税人对所得来源国所得到减免的那一部分所得税，经居住国恃准予以饶让，不再依照本国规定的税率予以补征。这种情况的发生，一般是发达国家

（通常是居住国）不仅对于本国的跨国纳税人已向发展中国家（通常是收入来源国）缴纳的税款予以抵免，而且对于发展中国家为鼓励外国投资者所规走的税收减兔，亦给予抵免。但这种抵兔，已经不是为防止双重征税的抵免， 而是一种特殊的抵免。

国际双重征税及其解决方法

国际双重征税（IntenaiOnal DOuble Taxation），是指同一征税主体或不同的征税主体，对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源所进行的重复课征，这种重复征税，在一般情况下双重的，故亦称双重征税。双重征税可分为税制性、法律性和经济性双重征税等三种类型。税制性双重征税是由于复税制所造成的重复征税。法律性双重征税是在不同征税主体对同一纳税人的同一纳税客体进行课征的条件下产生的。经济性双重征税则是由对有内在经济联系的不同纳税人的同一经济渊源课征所引起的。在国际税收实践中，对跨国所得的双重征税，是指法律性国际双重征税和经济性国际双重征税，这是国际法所亟需解决的重要问题。

国际双重征税的解决方法有两种：一是国内法；另一是国际法。1.避免和消除国际双重征税的国内法制度：

  1. 免税法（Methed of Tax

    ExemptiOn）亦称豁免法，是指居住国政府对本国居民纳税人来源于境外的所得或财产免予征税。免税法实质上是居住国政府，对收入来源国政府行使地域税收管辖权的那部分所得，放弃行使居民税收管辖权，承认来源地税收管辖权的独占性，从而避免两种税收管辖权的重叠交叉，防止国际双重征税的发生。

由于实行免税法采用的税率不同，免税法可分为两种形式：全额免税法

（Methdof Full ExemptiOn） ；累进免税法（MethOd ofProgressive Exemption）。

全额免税法，是指居住国在对其居民纳税人来源于国内的所得征税时， 不考虑该居民已被本国免于征税的境外所得额，仅按国内所得额确定适用税率计征税的方法，其计算公式为：

居住国应征所得税税额=居民的国内所得策适用税率累进免税法，是指居住国在对其居民纳税人来源于国内的所得征税时，将该居民已被本国免予征税的国外所得额考虑在内，适用其免税所得额未扣除前本应适用的税率证税的方法，其计算公式为：

国际双重征税及其解决方法 - 图1

  1. 扣除法（Methoo of Tax

    Deduction），是指居住国政府对居民纳税人因国外所得而向来源国缴纳的税款，允许作为扣除项目从应税所得额中扣除，就其余额适用相应的税率计算应纳税额。其计算公式为：

居住国应征所得税税额= （居民的跨国总所得一国外已纳所得税额）× 适用税率

  1. 抵免法（Method of Tax

    Crediy），是指居住国按本国的居民纳税人在世界范围内的所得汇总计算其应纳税款，但允许其将因境外所得而已向来源国缴纳的税款在本国税法规定的限度内从本国应纳税额中抵免。其计算公式为：

跨国总所得×居住国所得税税率一允许抵免的已缴来源国税款＝居住国应征所得税税额

2.避免国际双重征税的国际法制度：最有交、最方便的避免国际双重生税的方法， 是通过国家间的税收协定予以解决。尽管多数国家单边立法中规定了避免国际双重征税的方法，但是，随着国际经济合作的迅猛发展， 单靠各国国内法上的单边自我限制已很难兼顾好各国的税收利益，导致一国不必要的利益牺牲。因此，国家间迫切要求订立国际税收协定，以便确定较为合理的税收分配关系，协调彼此间的税收管辖权。通过签订国际双边税收协定，由两国根据平等互利原则，来明确划分税收管辖权，这种双边解决方式可以更有效地减除两国间的国际双重征税，为各自的居民纳税人在对方国家获得公平的税收待遇，提供了可靠的法律保障。因此，目前国际双边税收协定已成为世界各国解决国际双重征税的重要途径。